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不含税价格下转让土地使用权如何计税

2017-10-16 14:41:33 作者:陈潇潇 来源:中国税务报 字号T | T

   A企业拟将其拥有的一块土地使用权作价1000万元转让到B公司,合同约定1000万元为不含税价。A公司2012年取得该土地使用权时支付的土地出让款是400万元。这种情况下,土地使用权转让的税金该如何计算?

  理解不同,增值税计算有差异

  《财政部、国家税务总局关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》(财税〔2016〕47号)规定,纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权,可以选择适用简易计税方法,以取得的全部价款和价外费用减去取得该土地使用权原价后的余额为销售额,按照5%的征收率计算缴纳增值税。

  假定A企业转让土地使用权选择适用简易计税方法,并且合同约定的是含税价,A企业用土地使用权投资应缴纳的增值税=(1000-400)÷(1+5%)×5%=28.57(万元)。

  但此处合同约定的转让价是不含税价。根据现行增值税规定,选择简易计税方法时,转让取得的无形资产是差额征税,但仍按全额开票。也就是A企业按差额缴纳增值税,同时可以全额向B企业开具增值税专用发票。B企业可以按发票中的增值税全额抵扣增值税。这就造成了A企业实际缴纳的增值税与B企业可抵扣的增值税不一致。那么对这里的“不含税价”就有了两种理解,一种是不含增值税发票中所列示的增值税(即B企业可抵扣的增值税),另一种是不含A企业实际所缴纳的增值税。下面我们就这两种理解分别计算税金。

  1.第一种理解
  由于财税〔2016〕47号文件规定的计税依据都是全部价款和价外费用或原价,也就是都是在含税价或原价基础上差额后再折算成不含税价计税。由于合同约定的是不含税价,土地价款仍为原价,如何进行差额计税呢?

  《国家税务总局关于纳税人转让不动产缴纳增值税差额扣除有关问题的公告》(国家税务总局公告2016年第73号)规定,纳税人转让不动产,按照有关规定差额缴纳增值税的,如果因特殊情况需按契税计税金额进行差额扣除的,列出了两个计算公式。

  (一)2016年4月30日及以前缴纳契税
  增值税应纳税额=[全部交易价格(含增值税)-契税计税金额(含营业税)]÷(1+5%)×5%

  (二)2016年5月1日及以后缴纳契税
  增值税应纳税额=[全部交易价格(含增值税)÷(1+5%)-契税计税金额(不含增值税)]×5%

  也就是按转让不动产简易征收的计税依据是否含税,有两种不同的计算方法。回到本例,由于A公司对B公司的土地使用权转让合同中约定的是不含税价,不含的税金如果按上述第一种理解是增值税发票中的税金,那么参照73号公告的上述公式,作如下计算:

  先将合同约定的不含税价折算成含税价,再按公式一的方式计算。
  增值税应纳税额=[1000×(1+5%)-400]÷(1+5%)×5%=30.95(万元)。

  2.第二种理解
  不含税指不含A公司实际缴纳的增值税,在这种情况下,可以设增值税额为X,则:
  [(1000+X)-400]÷(1+5%)×5%=X。  X=30(万元)。
  由此可见,两种不同理解方式下,增值税的计算结果不同。

  土地增值税、契税的计税依据
  营改增后,《国家税务总局关于营改增后土地增值税若干征管规定的公告》(国家税务总局公告2016年第70号)对土地增值税应税收入确认问题进行了明确,适用简易计税方法的纳税人,其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税应纳税额。

  从上例看,计算增值税时不含增值税指不含A公司的应纳税额。那么基于上述分析,对合同上约定的“不含税”的两种理解仍会产生不同的计算结果。

  1.第一种理解
  在上述对合同“不含税”概念第一种理解(合同中不含税指不含B公司可抵扣的增值税)的情况下,此时A公司计算土地增值税的应税收入=1000×(1+5%)-30.95=1019.05(万元)。

  2.第二种理解
  在第二种理解的情况下,即合同中不含税指不含A公司的应纳税额,此时不含税的定义与70号公告中对于土地增值税应税收入的定义是一样的,土地增值税的应税收入即为合同中的不含税价1000万元。
  契税的计税依据也如土地增值税一样。

  (作者单位:南京地税局稽查二分局)

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